מס עיזבון בישראל

משפחה שיושבת אצל עורך דין אחרי פטירה שואלת כמעט תמיד את אותה שאלה ראשונה: כמה מס נצטרך לשלם על מה שקיבלנו. התשובה מפתיעה רבים, אבל היא גם מטעה אם עוצרים בה: בישראל אין היום מס עיזבון ואין מס ירושה, ובכל זאת חלק גדול מהמשפחות משלמות מס בדרך לחלוקת העיזבון.

הפער הזה נובע משני מושגים שמתערבבים כל הזמן. מס עיזבון ומס ירושה נשמעים כמו שני שמות לאותו דבר, ובפועל אלה שני מנגנוני מיסוי שונים, עם נישום שונה ועם בסיס מס שונה. שניהם אינם חלים בישראל, אך הבנת ההבדל ביניהם היא מה שמאפשר לזהות אילו מיסים כן ממתינים בהמשך הדרך.

מה זה מס עיזבון?

מס עיזבון הוא מס המוטל על רכושו של אדם שנפטר, בשלב שבו הרכוש עדיין מרוכז כעיזבון אחד וטרם חולק ליורשים. הנישום הוא העיזבון עצמו ולא מי שיורש אותו, והמס מחושב על השווי הכולל של הנכסים: מקרקעין, כספים, ניירות ערך, זכויות ורכוש אחר, בניכוי חובות הנפטר.

ההיגיון שמאחוריו הוא שהעברת הון בין דורות היא אירוע כלכלי בפני עצמו, ולכן ראוי למסות אותו במקור אחד ולפני הפיצול. מכאן גם המאפיין המעשי שלו: מספר היורשים אינו משנה את סכום המס, משום שהוא נגזר מהעיזבון ולא מהחלוקה שלו. במדינות שבהן הוא נהוג, המס משולם בדרך כלל מתוך נכסי העיזבון לפני שהיורשים מקבלים לידיהם דבר.

במה נבדל מס עיזבון ממס ירושה?

ההבחנה נוגעת לשאלה על מי מוטל המס ועל מה הוא מחושב:

• מס עיזבון – מוטל על העיזבון עצמו, כלומר על מסת הנכסים של הנפטר כמכלול, ונגבה לפני החלוקה ליורשים. הנישום הוא העיזבון, ולא האדם שיורש.
• מס ירושה – מוטל על היורש, על החלק שהוא מקבל בפועל. הנישום הוא כל יורש בנפרד, ושיעור המס עשוי להשתנות לפי גודל חלקו, לפי קרבתו המשפחתית לנפטר, ובחלק מהשיטות גם לפי הכנסותיו ונכסיו של היורש עצמו.

ההבדל אינו סמנטי. במדינות שבהן קיים מס עיזבון, שיעור המס נקבע לפי שווי העיזבון כולו והתשלום קודם לחלוקה. במדינות שבהן קיים מס ירושה, אותו עיזבון יכול להניב חבות מס שונה לחלוטין, משום שהוא מתפצל בין יורשים ונבחן מול כל אחד מהם. הטבלה מסכמת:

שורת הסיום בטבלה היא העיקר, וגם המקור לבלבול: בישראל בוטל מס העיזבון, ואילו מס ירושה כלל לא היה כאן מעולם. מי שקורא כי "מס הירושה בוטל" קורא נתון לא מדויק. התמונה הרחבה של מיסוי הירושה, מעבר להיבט העיזבון, מופיעה בעמוד מס ירושה בישראל.

האם קיים מס עיזבון בישראל?

לא. אין כיום בישראל מס המוטל על עצם קבלת הירושה, לא על העיזבון ולא על היורש, וגם אין מס ירושה. אדם שיורש כסף, מניות, תכשיטים או דירה אינו מדווח על כך כהכנסה ואינו משלם מס בגין הקבלה עצמה.

עם זאת, ההיעדר הזה נכון לרגע הקבלה בלבד. ברגע שהיורשים מבצעים פעולה בנכס שירשו, ובעיקר במקרקעין, נכנסים לתמונה חוקי מס אחרים לגמרי. זה בדיוק הפער שמפיל משפחות שהניחו שאין מס ולכן אין למה להיערך.

מתי בוטל מס העיזבון ולמה?

ישראל הטילה מס עיזבון כבר בשנותיה הראשונות. ההסדר נקבע בחוק מס עזבון, התש"ט-1949, ופעל עשרות שנים עד שבוטל:

חוק מס עזבון (ביטול), התשמ"א-1981 קבע את ביטולו של חוק מס עזבון, התש"ט-1949, ומאז אין בישראל מס המוטל על העיזבון.

הביטול נכנס לתוקף ב-1 באפריל 1981, והתאריך הזה אינו טריוויה היסטורית. הוא משמש עד היום קו גבול בחישובי מס שבח: ירושות שנפתחו לפניו נבחנות אחרת לעניין יום הרכישה ושווי הרכישה של הנכס, מאלה שנפתחו אחריו. כלומר לחוק מס עיזבון שבוטל נותרה השפעה מעשית על נכסים ותיקים.

הנימוקים שליוו את הביטול נגעו בעיקר לשני מישורים. הראשון כלכלי: עלות הגבייה והאכיפה של המס הייתה גבוהה ביחס להכנסה שהניב. השני עקרוני: הטענה שמדובר בכפל מס, משום שהנכסים שנצברו כבר מוסו בידי הנפטר בעת שהרוויח אותם.

מאז הביטול ישראל נמנית עם המדינות שאינן ממסות ירושות כלל, בשונה מרוב מדינות אירופה וארצות הברית. יש הרואים בכך יתרון תחרותי שמושך הון ומשפחות אמידות, ויש הרואים בכך פרצה. שני הצדדים חוזרים בכל פעם שהנושא עולה מחדש.

מדוע הוויכוח על המס חוזר?

מס עיזבון הוא אחד הנושאים שחוזרים לשיח הכלכלי בכל תקופה של דיון על אי שוויון, ושני הצדדים משמיעים טיעונים עקביים:

• הטיעון בעד – הון שעובר בין דורות מקבע פערים, ומיסויו נתפס ככלי לצמצום ריכוזיות ולהרחבת בסיס המס בלי לפגוע בהכנסה מעבודה.
• הטיעון נגד – הנכסים כבר מוסו בידי הנפטר בעת שנצברו, ולכן מדובר בכפל מס. בנוסף נטען כי המס פוגע דווקא במשפחות שכל רכושן דירה אחת, ומקדם העברות הון מלאכותיות לפני הפטירה.

הניסיון הישראלי עצמו מספק נתון לוויכוח: המס בוטל בין היתר משום שעלות גבייתו התקרבה להכנסה שהניב. זו הסיבה שדיוני מס עיזבון בישראל נסובים לא רק על צדק חלוקתי אלא גם על היתכנות מעשית.

האם מס עיזבון עשוי לחזור?

השאלה חוזרת לדיון הציבורי מדי כמה שנים, ולכן חשוב לדעת מה מעמדה. הניסיון המשמעותי ביותר להחזיר את המס היה בשנת 2000, כאשר ועדת בן בסט לרפורמה במס המליצה להטיל מס עיזבון. ההמלצה לא יושמה. מאז הועלו יוזמות נוספות והצעות חוק פרטיות, ואף אחת מהן לא הבשילה לחקיקה. נכון להיום המצב המשפטי ברור ואין מס עיזבון.

המשמעות המעשית לתכנון היא כפולה. מצד אחד, אין סיבה לקבל היום החלטות מתוך חשש ממס שאינו קיים. מצד שני, מבנה החזקה שנבנה נכון מבחינת מיסוי מקרקעין ממילא, נותן מענה טוב יותר גם אם המצב ישתנה בעתיד.

מתי ירושה הופכת לאירוע מס?

זו השאלה שראוי לשאול במקום לשאול אם יש מס עיזבון או מס ירושה. קבלת הירושה אינה אירוע מס, אך שרשרת הפעולות שאחריה בהחלט יכולה להיות:

• העברת הזכויות על שם היורשים – רישום מכוח צו ירושה או צו קיום צוואה אינו מכירה, ולכן אינו מקים חבות במס שבח או במס רכישה.

הכלל הזה אינו פרשנות אלא לשון החוק:

סעיף 4 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963 קובע כי הורשה איננה מכירה או פעולה באיגוד לענין חוק זה.

שאר הפעולות בשרשרת אינן נהנות מאותו כלל:

• מכירת נכס מקרקעין שהתקבל בירושה – זהו אירוע מס לכל דבר, וחלות עליו הוראות חוק מיסוי מקרקעין.
• חלוקה לא שוויונית בין היורשים – כאשר יורש מקבל נכס ומפצה את האחרים בכסף שאינו מכספי העיזבון, החלק העודף עלול להיחשב עסקה בין היורשים.
• הכנסות שוטפות מהנכס – שכר דירה, דיבידנד או ריבית שנצמחים ליורש אחרי הפטירה הם הכנסה שלו, וממוסים ככל הכנסה.

הנקודה השלישית היא המסוכנת מכולן, והיא מטופלת נכון כאשר החלוקה מעוגנת מראש. הרחבה על כך מופיעה בעמוד הסכם חלוקת עיזבון.

אילו מיסים חלים על דירה בירושה?

רוב חבות המס שמשפחות נתקלות בה מגיעה ממקרקעין, ולכן ראוי להפריד בין המיסים שאינם חלים לבין אלה שכן:

שתי השורות האחרונות הן שמפתיעות. יורש שקונה מהאחים את חלקם בדירה מבצע רכישה לכל דבר וחייב במס רכישה על החלק שקנה, אף שהדירה כולה הגיעה מהעיזבון. נקודה אחת מקלה: כשההעברה נעשית ללא תמורה בין קרובי משפחה, מס הרכישה מחושב בשיעור מופחת של שליש מהמס הרגיל. פירוט מלא של מס השבח והפטורים ממנו מופיע בעמוד מס שבח ירושה.

הפטור ממס שבח על דירת ירושה

הפטור הייעודי למכירת דירה שהתקבלה בירושה קבוע בסעיף 49ב(5) לחוק מיסוי מקרקעין, ומותנה בשלושה תנאים מצטברים:

• קרבה בין המוריש למוכר – המוכר הוא בן זוגו של המוריש, צאצא שלו, או בן זוגו של צאצא.
• המוריש החזיק דירה אחת בלבד – ערב פטירתו היה המוריש בעלים של דירת מגורים אחת בלבד.
• המוריש עצמו היה זכאי לפטור – אילו היה בחיים ומוכר את הדירה, היה פטור ממס בשל המכירה.

הנקודה שרבים מפספסים היא שהפטור הזה נגזר ממעמדו של המוריש ולא של היורש, והוא ניתן לדירה ולא לכל יורש בנפרד. יורש שכבר מחזיק דירות משלו אינו נפסל בגלל זה, ומנגד, מוריש שהחזיק שתי דירות מבטל את הפטור לכל היורשים.

מה קורה בדירה שנייה?

שאלה נפוצה במיוחד היא מה קורה ליורש שכבר מחזיק דירה ויורש דירה נוספת. עצם הירושה אינה יוצרת חבות במס עיזבון או בכל מס אחר, אך היא כן משנה את מעמדו לצרכי מס בעתיד.

ההשלכה המרכזית נוגעת לפטורים. מי שמחזיק יותר מדירה אחת עשוי לאבד הטבות שמותנות בבעלות על דירה יחידה, בין היתר בעת מכירה עתידית ובעת רכישת דירה נוספת. במקרים כאלה נכון לבחון מראש את סדר הפעולות, משום שהחלטה על מכירה בשנה אחת במקום באחרת עשויה לשנות את התוצאה.

הסיכון שלפני רישום בטאבו

נקודת הכשל שחוזרת בפועל היא פעולה בנכס לפני שהזכויות נרשמו על שם היורשים. כל עוד הרישום לא הושלם, היורשים אינם הבעלים הרשומים, וכל התחייבות שנטלו על עצמם מול צד שלישי נשענת על קרקע רעועה.

לכך מתווסף היבט מיסויי. הסכם בין יורשים שנחתם לפני הרישום ומחלק את הנכסים אחרת ממה שקובע הצו יכול להיחשב חלוקה ראשונה של העיזבון, ואז אינו אירוע מס, או להיחשב עסקה בין היורשים, ואז הוא כן. ההבחנה תלויה בנסיבות, בעיתוי ובשאלה אם נעשה שימוש בכספים חיצוניים לעיזבון.

לכן סדר הפעולות הנכון הוא לקבל צו ירושה, להסדיר את החלוקה בכתב, ורק אז לפעול בנכס. מי שמקדים את הפעולה לרישום מגלה לעיתים שהוא יצר לעצמו חבות מס שהייתה נמנעת לחלוטין בסדר אחר.

מיסוי ירושה מחוץ לישראל

כאן התמונה מתהפכת. העובדה שישראל אינה מטילה מס עיזבון אינה מגנה על יורש ישראלי מפני מס שמוטל במדינה אחרת. מדינות רבות, בהן בריטניה, צרפת וגרמניה, מטילות מס עיזבון או מס ירושה, והזיקה שיוצרת את החבות היא לרוב מיקום הנכס או מעמדו של הנפטר, ולא מקום מגוריו של היורש.

יורש שקיבל נכס בחו"ל נדרש לבדוק שלושה דברים: אם המדינה שבה נמצא הנכס מטילה מס, מהו סף הפטור בה, ואם קיימת אמנה למניעת כפל מס בין אותה מדינה לישראל. בנוסף, גם כשאין מס במדינה הזרה, ייתכנו חובות דיווח בישראל על נכסים והכנסות מחוץ למדינה.

יורש שהוא תושב חוץ

יורש שאינו תושב ישראל אינו נדרש לשלם מס עיזבון או מס ירושה בישראל, בדיוק כמו יורש מקומי, משום ששני המיסים אינם קיימים כאן. ההבדל מתחיל בשלב הבא, כשהוא מבקש למכור נכס שירש.

מס שבח תושב חוץ נבחן לפי אותם כללים מהותיים, אך שני הבדלים מעשיים חשובים. הראשון, פטורים המותנים בדירה יחידה נבדקים גם מול נכסים שהיורש מחזיק במדינת מושבו, ולא רק בישראל. השני, בעסקה עם תושב חוץ נדרש לעיתים אישור מיוחד לצורך ניכוי המס במקור, מה שמאריך את לוח הזמנים של העסקה.

לכך מתווספת שאלת האמנה למניעת כפל מס בין ישראל למדינת התושבות, שקובעת למי זכות המיסוי ואיזה זיכוי יינתן. במשפחות שבהן חלק מהיורשים בחו"ל, נכון לברר את זה לפני שמחליטים מי מקבל את הנכס ומי מקבל את התמורה הכספית.

למי נוגע מס העיזבון בארה"ב?

מס עיזבון אמריקאי הוא הנפוץ ביותר מבין המקרים החוצים גבולות, והוא תופס ישראלים רבים בהפתעה. הוא חל בשני מצבים עיקריים, וההבחנה ביניהם משמעותית:

• אזרח או תושב ארה"ב – המס נבחן על נכסיו בכל העולם, גם אם התגורר בישראל שנים רבות. אזרחות אמריקאית שנשמרה מבלי שנתנו עליה את הדעת מספיקה כדי להחיל אותו.
• מי שאינו אזרח או תושב – המס נבחן על נכסים המצויים בארה"ב בלבד, ובכללם מקרקעין וניירות ערך אמריקאיים מסוימים. סף הפטור במקרה זה נמוך משמעותית מזה החל על אזרחים.

הפער בין שני סכומי הפטור הוא שמייצר את התקלה: משקיע ישראלי שמחזיק תיק ניירות ערך אמריקאי עלול להוריש חבות מס שלא ציפה לה כלל. בחינה מוקדמת של אופן ההחזקה, לרבות החזקה באמצעות ישות משפטית או נאמנות, נעשית בעודו בחיים ולא לאחר מכן.

כיצד מתכננים את המיסוי מראש?

תכנון מס בירושה אינו עוסק בהתחמקות ממס עיזבון שאינו קיים, אלא בשליטה על העיתוי ועל המבנה של הפעולות שכן ממוסות. שלושה מהלכים חוזרים כמעט בכל תיק: קביעה בצוואה מי מקבל איזה נכס במקום חלוקה בחלקים, כדי לחסוך העברות בין יורשים בהמשך; בחינת מעמד הפטור של כל יורש לפני שמחליטים מי מקבל את הדירה; והסדרת המימון של פיצוי בין יורשים מתוך כספי העיזבון ולא מחוצה לו.

שלושת המהלכים נקבעים בשלב עריכת הצוואה ולא אחרי הפטירה, וזה מה שהופך אותם לאפשריים בכלל. הרחבה על שיקולי התכנון מופיעה בעמוד תכנון מס ומיסוי בירושה.

מה לבדוק לפני חלוקת העיזבון?

לפני שמחלקים, ראוי לעצור על ארבע שאלות: אילו נכסי מקרקעין יש בעיזבון ומה מעמד הפטור של כל יורש לגביהם, אם מתוכננת מכירה בטווח הקרוב, אם יש נכסים או ניירות ערך מחוץ לישראל, ואם החלוקה המתוכננת שונה ממה שקובע הצו. ארבע התשובות האלה קובעות אם החלוקה תעבור בלי מס או תייצר חבות, וכדאי לברר אותן מול עורך דין ירושות וצוואות לפני שמגיעים להסכם.

עו"ד ונוטריון יניב אור, סגן יו"ר ועדת ירושה בלשכת עורכי הדין ותובע משטרתי לשעבר, מלווה משפחות בחלוקת עיזבונות מתוך ניסיון של מעל 20 שנה בדיני ירושה. הרקע כליטיגטור מאפשר לזהות מראש היכן חלוקה שנראית מוסכמת עלולה להתפרק, ולעגן אותה כך שלא תיצור חבות מס מיותרת.

לבחינת ההיבטים המיסויים של עיזבון או לליווי בחלוקתו, ניתן לפנות לייעוץ ראשוני במשרד עו"ד ונוטריון יניב אור בטלפון 077-7299995, במשרדי יבנה ותל אביב.

אין לראות באמור לעיל ייעוץ משפטי או ייעוץ מס, אלא מידע כללי בלבד. חבות המס בכל עיזבון נגזרת מהרכב הנכסים, ממעמדו של כל יורש וממועד הפעולות, ולכן יש להיוועץ בעורך דין לפני חלוקת עיזבון או מכירת נכס שהתקבל בירושה.